文 | 刘怡、聂海峰、张凌霄、崔小勇
摘要：增值税按照生产地原则在地区间分享造成地区间税收竞争加剧、税收收入差距扩大等问题。电子商务零售迅速发展呈现地区间“销售极化消费均化”的特征，使得增值税收入主要集中在销售地区。使用国内某电子商务平台销售数据对跨地区销售的商品和服务产生的增值税在各地区的分布和规模进行测算发现：生产地原则下，增值税主要由少数销售集中的地区获得；而消费地原则下，各地区按照消费规模获得增值税。在制度优化方面，通过建立省际增值税清算机制，适当结合生产地原则和消费地原则分享跨地区销售产生的增值税，可以使电子商务增值税收入在地区间的分布更加合理，有助于区域均衡协调发展。
一、本文研究背景与意义
电子商务的发展在提高商业效率、便利人民生活的同时，显著地改变了传统的销售商品和提供服务产生的增值税收入在地区之间的分布。传统模式中，商品的零售和消费大多在同一个地区，交易所产生的税收由当地政府获取，并用于辖区公共物品和公共服务的提供。传统商业模式流通环节非常重要，而中间渠道的存在使得交易和消费的地域非常接近，产业链的价值在地域之间分配相对均匀。电子商务技术压缩了渠道，搜寻成本的降低减少了中间环节，数字化设计和灵活生产，使得“销售极化消费均化”的现象日益显著。当商品的生产销售和消费处于不同区域时，如何划分税收收入的归属将对不同地区政府的税收收入和公共服务能力产生重要的影响。本文的数据分析的结果显示，电子商务零售交易中超过80%的交易是跨省交易。“营改增”后，增值税地方分成比例由25%提高至50%，由于销售方和购买方位于不同的税收管辖区，使得电子商务交易的税收引起地区间税收转移和税负输出问题更加严峻。
在生产地原则下，商品或劳务在哪国/地区生产，增值税就归属于该生产地；消费地原则下，商品或劳务在哪国/地区消费，增值税就归属于该消费地。根据《中华人民共和国增值税暂行条例》关于纳税地点的规定，我国按生产地原则在地区间分享增值税，并通过注册地管理办法实施。当生产和消费分属于不同的地方政府管辖时，生产地政府得到税款，消费地居民负担税款，出现税收收入归属和税收负担归属不一致。这种不一致不仅使得公共物品的提供违背了受益成本相匹配的原则——当消费地与生产地不一致时，消费地居民实际负担税收，却无法享受与之对应的公共物品和服务，生产地政府取得税收，却无需负担相应的公共支出责任；而且可能扭曲资源配置（地方政府有激励出于税收动机扩大投资、刺激生产）、加剧区域间横向财力不均、鼓励地方保护、增加税收征管和遵从成本，不利于经济发展方式由一味鼓励生产向促进消费转变。
二、主要内容
本文通过构建地区商品税竞争模型，对比了生产地原则和消费地原则在地区间分配增值税时，电子商务发展对各地政府税收和福利的影响。模型分析表明，电子商务通过降低跨地区交易成本，降低消费者价格，促进全国统一市场，扩大有效率企业市场份额可以增加全社会总福利。但是不同原则下电子商务发展的福利效果存在差异。在生产地原则下，电子商务发展可能恶化地区福利；而在消费地原则下，电子商务发展促进地区福利帕累托改进。在生产地原则下，当地的税收收入依赖当地的生产和销售，电子商务的市场一体化效应使得当地的消费者可以在其他地区购买产生了市场替代效应，市场替代效应虽然增加了消费者剩余但是减少了当地税收进而减少公共物品，当增加的消费者剩余不足以弥补税收损失时，就会产生电子商务恶化地区福利。从生产地原则改变为消费地原则分配税收，更加适合电子商务时代市场一体化和跨地区交易增加的现实，地区的公共物品提供依赖当地消费而不是当地生产，在生产地和消费地适当分配跨地区交易的税收，可以现实电子商务发展对各地区福利的帕累托改进。
在经验分析方面，本文使用国内某电商平台上2013~2015年各类商品和服务的购买和销售金额数据分析了税收区域分布。通过对各省销售和购买数据的分析，发现电子商务发展区域分布表现出了两个特点：首先，跨省的消费和销售偏离明显；其次，各省交易流净额持续扩大。根据跨地区交易增值税的生产地原则和消费地原则等不同方式分配增值税的多种测算分析表明，由于“销售极化消费均化”的电商销售地区分布特征，各地区税收收入从生产地原则调整为消费地原则时，随着税收分配给消费地的比例增加，地区之间税收分布的不平等程度逐渐下降。
三、主要结论与政策建议
电子商务增值税地区分配改革方案有两种思路：第一种思路是专案处理，第二种思路是作为增值税地区间分配方案的一部分统一处理。专案处理的优势是对各地区增值税收入整体规模影响较小，容易执行，但需要区分电商交易和非电商交易，可能不利于不同商业模式融合。本文建议将电子商务增值税跨区域分配作为增值税跨区域分配改革的一部分，可行的方案是在征管中仍然采用现行制度，在税收分配中引入消费地原则，通过省际增值税清算实现消费地原则分配税收，将电商跨区域销售的税收问题结合在增值税地区分享制度改革一起解决。
在省际增值税清算机制中，对于跨区域的发票销项和进项进行清算，通过中央对清算资金进行转移。各省区都得到了本辖区内消费的增值税收入，可以实现增值税按消费地原则在地区之间分配。相比其他方法，省际增值税清算机制具有如下的特点：第一，省际增值税清算不仅可以解决电子商务跨区域销售的问题，而且可以应用于传统的线下交易，符合电子商务线上线下融合的趋势。第二，通过国家税务局征管增值税和地区间清算，能够保证增值税链条完整，有利于征管制度完善。第三，省际增值税清算制度是增量改革，便于和当前省以下增值税收入分享制度衔接，各省可以根据情况自行制定合适的省以下收入划分制度，有利于各地探索和试验。第四，有助于区域一体化探索。比如京津冀地区，可以作为一个整体与其他省或者区域清算。
四、边际贡献与未来拓展
本文研究的边际贡献有3个方面：第一，通过理论模型分析表明实行消费地原则分配增值税可以实现电子商务市场一体化发展的帕累托改进优势。第二，使用中国某电子商务平台的销售和购买的数据，全面分析了电子商务销售流转和增值税分布的情况，测算了在不同增值税分享原则下，电子商务交易产生的增值税的地区分布。第三，首次提出通过跨地区省际增值税清算机制实现消费地原则，这个机制属于增量改革，更易于执行，符合增值税分享体制完善的方向。
未来拓展研究可以结合增值税实际征管数据，考察省际增值税清算机制不同参数设计对各地实际增值税收入的影响。增值税收入按照消费地原则分享，对于留抵退税分担制度也有影响，可以进一步分析增值税地区分享原则对留抵退税制度设计的意义。
五、写作、投稿、修改的过程和心得体会
优秀的匿名审稿人对文章质量提升具有重大的作用。文章在投稿时主要是经验分析和制度改革方案设计，匿名审稿人建议从理论上比较生产地原则和消费地原则下各地区的福利，提升文章的理论基础。受匿名审稿人修改建议的启发，建立了地区税收竞争模型，从适应电子商务发展的角度考察了生产地原则和消费地原则对各地区福利的影响，表明消费地原则分配可以实现电子商务统一市场发展对地区福利的帕累托改进。
——原载《管理世界》2022年第1期
